HINZURECHNUNGSBESTEUERUNG UND AUSLANDSUNTERNEHMEN

Hinzurechnungsbesteuerung und Auslandsunternehmen

Was musst du über Hinzurechnungsbesteuerung und Auslandsunternehmen wissen, wenn du vor deiner Auswanderung ein Auslandsunternehmen gründest? Hier bekommst du die Antwort.

Im Steuer-Glossar für Auswanderer werden wichtige Begriffe rund um die steuerliche Auswanderung kurz und knapp erklärt.

Inhalt

1. Definition

Nach den §§ 7 bis 14 AStG kann ein Auslandsunternehmen bei Gründung vor der Auswanderung unter die Hinzurechnungsbesteuerung (Englisch: „controlled foreign corporation rules“ bzw. „CFC rules“) fallen. Zusätzlich zur Besteuerung im anderen Land.

Die Hinzurechnungsbesteuerung greift, wenn ein unbeschränkt Steuerpflichtiger zu mehr als 50% an einer ausländischen Kapitalgesellschaft beteiligt ist, die Kapitalgesellschaft passive Einkünfte nach § 8 AStG (Aktivkatalog) erwirtschaftet und die ausländische Kapitalgesellschaft mit den passiven Einkünften einer Niedrigbesteuerung unter 25% unterliegt. Die ausländische Kapitalgesellschaft wird dann als Zwischengesellschaft bezeichnet und auf Ebene des inländischen Gesellschafters besteuert. 

Am schwierigsten ist bei der Hinzurechnungsbesteuerung sicherlich die Einordnung der Einkunftsquellen des Auslandsunternehmen unter die jeweilige Einkunftsart nach § 8 Abs. 1 AStG und die Klassifizierung als passive oder aktive Einkünfte. Zum einen kann eine ausländische Kapitalgesellschaft mehrere verschiedene Einkunftsarten haben, zum anderen können über die verschiedenen Ausnahmen und Ausnahmen der Ausnahmen („Rückausnahmen“) originär aktive Einkünfte doch als passiv einzuordnen sein (z.B. § 8 Abs. 1 Nr. 5 a) AStG: Dienstleistungen, die durch den Gesellschafter erbracht werden) und unter die Hinzurechnungsbesteuerung fallen.

Für ausländische Kapitalgesellschaften innerhalb der EU gibt es dann zwar die Möglichkeit eines Entlastungsbeweises. Wenn dieser gelingt, muss aber trotzdem die Verpflichtung zur Abgabe einer Erklärung zur gesonderten Feststellung der Hinzurechnungsbesteuerung nach § 18 Abs. 3 AStG erfüllt werden.

Ein Doppelbesteuerungsabkommen schränkt die Anwendung der Hinzurechnungsbesteuerung nach § 20 Abs. 1 AStG nicht ein.

2. Die Auswirkungen der Hinzurechnungsbesteuerung für Auswanderer

Für Auswanderer kann die Hinzurechnungsbesteuerung in zweierlei Hinsicht relevant sein.

Zum einen, wenn eine Kapitalgesellschaft im Ausland vor der Auswanderung gegründet wird. Dann kann neben der Besteuerung über die Begründung einer Betriebsstätte im Inland die Hinzurechnungsbesteuerung greifen. Daher sollte man genau prüfen, welche Einkünfte das Auslandsunternehmen erzielt und ob diese als aktive oder passive Einkünfte einzustufen sind. Besser wäre, die Gründung auf einen Zeitpunkt nach der Auswanderung zu verschieben oder zumindest bis zur Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht keine Einkünfte mit dem Auslandsunternehmen zu erzielen.

Zum anderen kann die Hinzurechnungsbesteuerung relevant sein, wenn nach der Auswanderung auch weiterhin in Deutschland unbeschränkt Steuerpflichtige als Gesellschafter beteiligt sind. Selbst, wenn diese eine Beteiligung unter 50,01% besitzen, können ihnen die Anteile eines erweitert beschränkt Steuerpflichtigen über § 7 Abs. 2 AStG zugerechnet werden.

Die Kriterien für eine Niedrigbesteuerung i.S.d. des § 2 Abs. 2 AStG und des § 8 Abs. 3 AStG sind dabei komplett verschieden zu bewerten.

Die Hinzurechnungsbesteuerung kann also auch greifen, wenn ein Auswanderer in ein Niedrigsteuerland auswandert und dort ein Auslandsunternehmen mit einem weiteren Gesellschafter in Deutschland (Beteiligungshöhe irrelevant) gründet.

Außerdem sind gerade für den letzten Punkt die geplanten Verschärfungen der Hinzurechnungsbesteuerung durch das ATAD-Umsetzungsgesetz ab 2022 zu beachten. Insbesondere bei der Tatbestandsvoraussetzung „Beteiligungshöhe“ werden sich Änderungen durch Einführung des Beherrschungskonzept ergeben (z.B. bei gleichgerichteten Interessen)

3. Weitere Hinweise

Die Hinzurechnungsbesteuerung kann leicht zu Doppelbesteuerung führen. In unserer Steuer-MasterMind gibt es zur „Empfohlenen Abfolge der Auswanderung“ und der Vermeidung der Hinzurechnungsbesteuerung einen praktischen Fall, in dem diese Themen durchdiskutiert werden.

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Was genau unter dem gewöhnlichen Aufenthalt zu verstehen ist, erklären wir in diesem Fachartikel. Was du beachten musst, wenn du deinen Wohnsitz abmelden möchtest, erfährst du hier.

Hier kannst du die einzelnen Gesetzestexte nachlesen:

 
  • § 8 AStG „(1) Eine ausländische Gesellschaft ist Zwischengesellschaft für Einkünfte, die einer niedrigen Besteuerung unterliegen und nicht stammen aus:
    1. der Land- und Forstwirtschaft,
    2. der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,
    3. dem Betrieb von Kreditinstituten oder Versicherungsunternehmen, die für ihre Geschäfte einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Betrieb unterhalten, es sei denn, die Geschäfte werden überwiegend mit unbeschränkt Steuerpflichtigen, die nach § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, oder solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 2 nahestehenden Personen betrieben,
    4. dem Handel, soweit nicht
    a) ein unbeschränkt Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 2 nahe stehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
    b) die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahe stehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,
    es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für derartige Handelsgeschäfte in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zur Vorbereitung, dem Abschluss und der Ausführung der Geschäfte gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahe stehenden Person ausübt,
    5. Dienstleistungen, soweit nicht
    a) die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist,
    oder
    b) die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, daß die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,
    6. der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen
    a) die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, daß die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
    b) die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, daß die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
    c) die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, daß die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 2 nahestehenden Person ausübt,
    7. der Aufnahme und darlehensweisen Vergabe von Kapital, für das der Steuerpflichtige nachweist, daß es ausschließlich auf ausländischen Kapitalmärkten und nicht bei einer ihm oder der ausländischen Gesellschaft nahestehenden Person im Sinne des § 1 Abs. 2 aufgenommen und außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes gelegenen Betrieben oder Betriebsstätten, die ihre Bruttoerträge ausschließlich oder fast ausschließlich aus unter die Nummern 1 bis 6 fallenden Tätigkeiten beziehen, oder innerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes gelegenen Betrieben oder Betriebsstätten zugeführt wird,
    8. Gewinnausschüttungen von Kapitalgesellschaften,
    9. der Veräußerung eines Anteils an einer anderen Gesellschaft sowie aus deren Auflösung oder der Herabsetzung ihres Kapitals, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der Veräußerungsgewinn auf Wirtschaftsgüter der anderen Gesellschaft entfällt, die anderen als den in Nummer 6 Buchstabe b, soweit es sich um Einkünfte einer Gesellschaft im Sinne des § 16 des REIT-Gesetzes handelt, oder § 7 Abs. 6a bezeichneten Tätigkeiten dienen; dies gilt entsprechend, soweit der Gewinn auf solche Wirtschaftsgüter einer Gesellschaft entfällt, an der die andere Gesellschaft beteiligt ist; Verluste aus der Veräußerung von Anteilen an der anderen Gesellschaft sowie aus deren Auflösung oder der Herabsetzung ihres Kapitals sind nur insoweit zu berücksichtigen, als der Steuerpflichtige nachweist, dass sie auf Wirtschaftsgüter zurückzuführen sind, die Tätigkeiten im Sinne der Nummer 6 Buchstabe b, soweit es sich um Einkünfte einer Gesellschaft im Sinne des § 16 des REIT-Gesetzes handelt, oder im Sinne des § 7 Abs. 6a dienen,
    10. Umwandlungen, die ungeachtet des § 1 Abs. 2 und 4 des Umwandlungssteuergesetzes zu Buchwerten erfolgen könnten; das gilt nicht, soweit eine Umwandlung den Anteil an einer Kapitalgesellschaft erfasst, dessen Veräußerung nicht die Voraussetzungen der Nummer 9 erfüllen würde.
    (2) Ungeachtet des Absatzes 1 ist eine Gesellschaft, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat, nicht Zwischengesellschaft für Einkünfte, für die unbeschränkt Steuerpflichtige, die im Sinne des § 7 Absatz 2 oder Absatz 6 an der Gesellschaft beteiligt sind, nachweisen, dass die Gesellschaft insoweit einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit in diesem Staat nachgeht. Weitere Voraussetzung ist, dass zwischen der Bundesrepublik Deutschland und diesem Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung, Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen. Satz 1 gilt nicht für die der Gesellschaft nach § 14 zuzurechnenden Einkünfte einer Untergesellschaft, die weder Sitz noch Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat. Das gilt auch für Zwischeneinkünfte, die einer Betriebsstätte der Gesellschaft außerhalb der Europäischen Union oder der Vertragsstaaten des EWR-Abkommens zuzurechnen sind. Der tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit der Gesellschaft sind nur Einkünfte der Gesellschaft zuzuordnen, die durch diese Tätigkeit erzielt werden und dies nur insoweit, als der Fremdvergleichsgrundsatz (§ 1) beachtet worden ist.
    (3) Eine niedrige Besteuerung im Sinne des Absatzes 1 liegt vor, wenn die Einkünfte der ausländischen Gesellschaft einer Belastung durch Ertragsteuern von weniger als 25 Prozent unterliegen, ohne dass dies auf einem Ausgleich mit Einkünften aus anderen Quellen beruht. In die Belastungsberechnung sind Ansprüche einzubeziehen, die der Staat oder das Gebiet der ausländischen Gesellschaft im Fall einer Gewinnausschüttung der ausländischen Gesellschaft dem unbeschränkt Steuerpflichtigen oder einer anderen Gesellschaft, an der der Steuerpflichtige direkt oder indirekt beteiligt ist, gewährt. Eine niedrige Besteuerung im Sinne des Absatzes 1 liegt auch dann vor, wenn Ertragsteuern von mindestens 25 Prozent zwar rechtlich geschuldet, jedoch nicht tatsächlich erhoben werden.
     
  • § 18 Abs. 3 AStG(3) Jeder der an der ausländischen Gesellschaft beteiligten unbeschränkt Steuerpflichtigen und erweitert beschränkt Steuerpflichtigen hat eine Erklärung zur gesonderten Feststellung abzugeben; dies gilt auch, wenn nach § 8 Abs. 2 geltend gemacht wird, dass eine Hinzurechnung unterbleibt . Diese Verpflichtung kann durch die Abgabe einer gemeinsamen Erklärung erfüllt werden. Die Erklärung ist von dem Steuerpflichtigen oder von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.“

 

  • § 20 Abs. 1 AStG „(1) Die Vorschriften der §§ 7 bis 18 und der Absätze 2 und 3 werden durch die Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht berührt.“