Auswandern unbedingt noch in 2020 – Das ATAD-UmsG kommt!

Massive Verschärfung der Regelungen zur Wegzugsbesteuerung und zur Funktionsverlagerung für Unternehmer (voraussichtlich) ab 2021

Wenn du als Unternehmer mit dem Gedanken spielst auszuwandern, an einer Kapitalgesellschaft beteiligt bist und dein Unternehmen ins Ausland verlagern möchtest, solltest du unbedingt noch in 2020 auswandern.

Warum? Am 24. März 2020 hat das BMF („Bundesministerium für Finanzen“) den zweiten Referentenentwurf für das ATAD-Umsetzungsgesetz („ATADUmsG“) veröffentlicht. Im Gegensatz zum ersten Referentenentwurf vom 10. Dezember 2019 sieht der aktuelle Referentenentwurf die Anwendung der Verschärfungen zur Wegzugsbesteuerung (in § 6 Außensteuergesetz („AStG“)) und zur Funktionsverlagerung (in § 1 Absatz 3 AStG) erst ab 2021 vor. Die für Unternehmer mit Auswanderungsplänen relevanten Verschärfungen erkläre ich in diesem Artikel.

Inhaltlich hat sich dagegen kaum etwas geändert. Insbesondere wurden keine der erhofften Erleichterungen zur Wegzugsbesteuerung und zur Funktionsverlagerung aufgenommen.

Der Gesetzgeber ist durch Corona derzeit so sehr ausgelastet, dass sich das Gesetzgebungsverfahren verzögert und sich voraussichtlich um ein Jahr verschiebt. Aktuell soll der Gesetzentwurf bis Ende April beschlossen werden. Erst dann haben wir Klarheit.

In diesem Artikel erkläre ich dir, die Hintergründe des ATAD-Umsetzungsgesetzes und welche Verschärfungen bei der Wegzugsbesteuerung und zur Funktionsverlagerung geplant sind.

Inhalt

Du willst einen vollständigen Überblick, was du beachten musst, um deine unbeschränkte Steuerpflicht rechtssicher zu beenden? Das erfährst du in diesem Artikel: „Wohnsitz abmelden – Die häufigsten Fragen & Antworten 2020“

Warum gibt es das ATAD-Umsetzungsgesetz und was ist der Zweck?

Das ATAD-Umsetzungsgesetz soll die „Anti Tax Avoidance Directive“ („ATAD“) der EU in nationales Recht umsetzen.

Durch die ATAD sollen die verschiedenen Außensteuergesetze in der EU harmonisiert werden. Außerdem sollen die Ergebnisse der OECD-BEPS-Initiative („Base Erosion and Profit Shifting“ = Gewinnkürzung und Gewinnverlagerung) umgesetzt werden.

Durch die ATAD müssen in jedem EU-Land Regelungen zur Wegzugsbesteuerung und zur Hinzurechnungsbesteuerung eingeführt werden. Da Deutschland hierzu schon Regelungen hat, müssen eigentlich keine umfangreichen Änderungen vorgenommen werden. Die „kleinen“ deutschen Änderungen haben es aber in sich. Vor allem, da Deutschland diese Chance zu seinem Vorteil nutzen will, um einseitige und massive Verschärfungen einzuführen – die teilweise deutlich über die ATAD Vorgaben der EU hinausgehen.

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Was sind die wichtigsten Verschärfungen bei der Wegzugsbesteuerung?

Durch die Wegzugsbesteuerung sollst du als Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft (also einer GmbH, AG, UG etc.) bei Aufgabe deines Wohnsitzes in Deutschland besteuert werden.

Deutschland verliert durch deine Auswanderung als Gesellschafter regelmäßig das Besteuerungsrecht an den Anteilen. Daher wird im Zeitpunkt der Aufgabe des Wohnsitzes eine Veräußerung der Anteile unterstellt und ein fiktiver Veräußerungsgewinn besteuert.

Problematisch ist dabei, dass dem Gesellschafter bei der Auswanderung tatsächlich kein einziger Euro zufließt, er aber in mit seiner letzten Steuererklärung erhebliche Steuern zu zahlen hat.

Daher gibt es einige Erleichterungsregelungen, die der Gesetzgeber spätestens zum 01. Januar 2021 aufheben will.

Verschärfung 1: Aufhebung der Stundungsmöglichkeiten für die Wegzugsbesteuerung

Bisher gibt es die Möglichkeit, die Wegzugsbesteuerung zinslos und ohne Sicherheitsleistung zu stunden, sofern ein Wegzug innerhalb der EU / dem EWR-Raum stattfindet. Der aktuelle § 6 Absatz 5 AStG sieht dafür folgende Regelung vor:

„Ist der Steuerpflichtige im Fall des Absatzes 1 Satz 1 Staatsangehöriger eines Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines anderen Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum […] anwendbar ist (Vertragsstaat des EWR-Abkommens), und unterliegt er nach der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht in einem dieser Staaten (Zuzugsstaat) einer der deutschen unbeschränkten Einkommensteuerpflicht vergleichbaren Steuerpflicht, so ist die nach Absatz 1 geschuldete Steuer zinslos und ohne Sicherheitsleistung zu stunden.“

Diese Erleichterungsregelung soll komplett gestrichen werden. Stattdessen soll immer eine (zinslose) Zahlung der Wegzugsbesteuerung in sieben gleichbleibenden Jahresraten (auf Antrag) möglich sein.

Problematisch ist dabei, dass diese Ratenzahlung nur gegen Sicherheitsleistung gewährt werden soll. Das heißt, du sollst beim Finanzamt eine Sicherheit in Höhe der gesamten Wegzugssteuer hinterlegen, z.B. durch eine Bankbürgschaft oder eine Hypothek. Wie das bei Unternehmern funktionieren soll, deren wesentliches Vermögen nur in dem Unternehmen besteht, ist äußerst kritisch zu sehen.

Außerdem muss für die Stundung jährlich eine aktuelle Anschrift mitgeteilt werden. Auch das mag bei dem ein oder anderem Auswanderer schwierig sein.

Insgesamt dürfte diese Verschärfung die Entscheidung für oder gegen eine Auswanderung für einige Unternehmer deutlich schwieriger machen.

Verschärfung 2: Höhere Bewertung durch Wegfall des Bewertungsvorrangs für das vereinfachte Ertragswertverfahren

Verschärft wird die Problematik der fiktiven Besteuerung dadurch, dass auch das Vorgehen bei der Ermittlung der Wegzugssteuer geändert werden soll. 

Bisher wird in den meisten Fällen das oft vorteilhaftere vereinfachte Ertragswertverfahren zur Bewertung der Anteile genutzt. Grundsätzlich ist das Finanzamt an das vereinfachte Ertragswertverfahren gebunden. Außer, wenn dieses zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt (§ 199 Absatz 1 Bewertungsgesetz). Die Feststellungslast, dass das vereinfachte Ertragswertverfahren zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt, soll aber beim Steuerpflichtigen liegen (vgl. OFD Frankfurt/Main v. 15. Oktober 2014).

Dieser Bewertungsvorrang für das vereinfachte Ertragswertverfahren soll aufgehoben werden. Damit würden sich in den meisten Fällen höhere Bewertungen ergeben. Vor allem aber sind andere Bewertungsverfahren (in der Regel nach dem Standard S 1 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (IDW)) um ein Vielfaches aufwendiger und teurer.

Was sind die wichtigsten Verschärfungen bei einer Funktionsverlagerung, insbesondere für kleine und mittlere Unternehmer?

Eine Funktionsverlagerung liegt immer vor, wenn du dein Unternehmen bzw. den Geschäftsbetrieb auf dein neues Unternehmen im Ausland verlagerst.

Die Verlagerung des Unternehmens macht bei Auswanderungen von Unternehmern auch am meisten Sinn, da es nur in Ausnahmefällen sinnvoll ist, sowohl ein Unternehmen in Deutschland und im Ausland zu haben. Vor allem aber kannst du so am meisten Steuern sparen.

Was aber ist ein Funktionsverlagerung? In § 1 Absatz 2 der Funktionsverlagerungsverordnung („FVerlV“) ist eine Funktionsverlagerung wie folgt definiert:

„Eine Funktionsverlagerung […] liegt […] vor, wenn ein Unternehmen (verlagerndes Unternehmen) einem anderen, nahe stehenden Unternehmen (übernehmendes Unternehmen) Wirtschaftsgüter und sonstige Vorteile sowie die damit verbundenen Chancen und Risiken überträgt oder zur Nutzung überlässt, damit das übernehmende Unternehmen eine Funktion ausüben kann, die bisher von dem verlagernden Unternehmen ausgeübt worden ist, und dadurch die Ausübung der betreffenden Funktion durch das verlagernde Unternehmen eingeschränkt wird.“

Es reicht also auch schon aus, wenn du nur einen Teil deines Unternehmens ins Ausland verlagerst. Bei einer Funktionsverlagerung sieht der Gesetzgeber die Besteuerung des sogenannten Transferpakets vor.

Das Transferpaket umfasst dabei die gesamte verlagerte Funktion, also in der Regel dein gesamtes Unternehmen. In § 1 Absatz 3 FVerlV ist das Transferpaket definiert:

„Ein Transferpaket […] besteht aus einer Funktion und den mit dieser Funktion zusammenhängenden Chancen und Risiken sowie den Wirtschaftsgütern und Vorteilen, die das verlagernde Unternehmen dem übernehmenden Unternehmen zusammen mit der Funktion überträgt…“

Daher ist für Wertermittlung des Transferpakets eine Unternehmensbewertung notwendig.

Nach der bis vorrausichtlich 31. Dezember 2020 gültigen Rechtslage gibt es jedoch drei Escape-Klauseln (Erleichterungsregelungen), die nur eine Bewertung der einzelnen, verlagerten Wirtschaftsgüter (Einzelverrechnungspreise) erlauben.

Das ist wesentlich einfacher umzusetzen und führt vor allem zu keinen bzw. deutlich niedrigeren Wegzugssteuern.

Verschärfung 3: Höhere Bewertung durch Wegfall der Escape-Klauseln für kleine Unternehmer

Diese Escape-Klauseln sollen komplett gestrichen werden.

Dann wäre nach § 1 Absatz 3b AStG-Entwurf immer eine Bewertung des Transferpakets notwendig.

Bei Bewertung der Funktionsverlagerung anhand eines Transferpakets muss zusätzlich eine zweite Bewertung aus Sicht des übernehmenden Unternehmens unter Berücksichtigung etwaiger Standortvorteile (günstigere Steuern, Löhne, Infrastruktur etc.) erstellt werden. Das heißt, du musst aus Sicht deines verlagernden Unternehmens und aus Sicht deines übernehmenden Unternehmens eine Unternehmensbewertung erstellen.

Gemäß der FVerlV und der Verwaltungsgrundsätze Funktionsverlagerung muss diese Bewertung auf Basis eines kapitalwertorientierten / zukunftsgerichteten Bewertungsverfahrens, z.B. nach IDW S1 oder IDW S5, erstellt werden (vgl. § 3 Absatz 1 und 2 FVerlV).

Damit würden sich regelmäßig höhere Werte als bei Einzelverrechnungspreisen ergeben. Vor allem aber wäre der Aufwand um ein Vielfaches höher.

Wie unter der aktuell geplanten Regelung in der Beratungspraxis mit kleinen und mittleren Unternehmen umgegangen werden soll, ist völlig unklar.

Wir haben dazu zwar einen „pragmatischen“ Ansatz gefunden. Leider ist dabei aber immer eine gewisse Rechtsunsicherheit verbunden, die nur mit unverhältnismäßig hohem Beratungsaufwand verringert werden könnte.

Das ist der wichtigste Grund, warum du in jedem Fall noch in 2020 auswandern solltest.

Könnten die Verschärfungen doch noch rückwirkend zum 01. Januar 2020 eingeführt werden?

Grundsätzlich ja. Das war zumindest laut dem ersten Referentenentwurf vom 10. Dezember 2019 geplant. Dadurch, dass der erste Referentenentwurf bereits vor dem 01. Januar 2020 vorlag, wäre das auch möglich.

Der zweite Referentenentwurf sieht jedoch ein Inkrafttreten erst zum 01. Januar 2021 vor. Das wäre aus Gründen der Rechtssicherheit und Umsetzung der Regelung mehr als nur zu begrüßen. Zudem kann derzeit noch nicht abgeschätzt werden, bis wann das Gesetz beschlossen wird. Aktuell wird das bis Ende April erwartet.

Fazit:

Nichts Genaues wissen wir nicht – es ist aber sicher richtig, jetzt mit der Planung und Umsetzung deiner Auswanderung zu starten

ATAD-Umsetzungsgesetz quo vadis? Das einzige was wir derzeit wissen ist, dass es Verschärfungen geben wird. Wie genau und vor allem zu welchem Stichtag diese eingeführt werden, ist unklar. Es bleibt zu hoffen, dass an der ein oder anderen Stelle noch Erleichterungen aufgenommen werden; gerade für kleine und mittlere Unternehmer.

Wenn du also planst auszuwandern, solltest du mit der Planung deiner Auswanderung vor dem Hintergrund des ATAD-Umsetzungsgesetz jetzt starten und die letzten Schritte noch in 2020 umsetzen. Gerade, wenn das einige Transaktionen, Bewertungen und Verträge notwendig macht, sollte zumindest ein Zeitraum von 6 Monaten eingeplant werden.

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Dann lies als nächstes meinen Artikel: „Steuern sparen beim Auswandern: Beispielrechnung für Unternehmer“. Das ist der erste Artikel in meiner Reihe „Wann macht eine Auswanderung als Unternehmer Sinn?“

Michael Wohlfart
Michael Wohlfart

Dein Steuerberater für eine rechtssichere Auswanderung

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7 Antworten

  1. Danke erst einmal für die zahlreichen Infos! Ganz verstehe ich das mit der Steuerpflicht nach Abmeldung aber leider noch nicht 🙁

    Bei einer Abmeldung z.B. Mitte des Jahres 2020 und keinen weiteren Einnahmen aus Deutschland den Rest des Jahres, welche Einkommensteuererklärung muss man dann für 2020 schlussendlich abgeben? Unbeschränkte oder beschränkte? Gibt es einen Unterschied, wenn man das vorangegangene, rollierende Jahr nicht oder doch seinen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hatte? Oder ist es dann egal weil sowieso Mitte des Kalenderjahres?

    Muss man bei einer Anmeldung einer US LLC z. B. nach Tag der Abmeldung diese noch in der Steuererklärung für 2020 abgeben, weil man dann ja doch noch steuerpflichtig ist in Deutschland (ob beschränkt oder unbeschränkt ist dann egal)? Und muss man in einem der Fälle auf dieses Auslandseinkommen Steuern zahlen? Die Steuererklärung lässt sich im Elster jetzt ja noch nicht einmal abgeben, erst nach Ablauf des Jahres. Und per Papier nimmt das FA die ja eigentlich nicht an…

    Vielen Dank!

  2. Hi Michael!

    Bei deinem Beispiel der Estland OÜ unter Punkt „5.5. Die 183-Tage-Regelung im DBA: Besonders relevant bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit“, sagst du, dass das „das Gehalt der Estland OÜ beschränkt steuerpflichtig in Deutschland“ ist.

    Allerdings sagst du ja selbst, dass es sich dafür um „nichtselbständige“ Arbeit handeln muss.

    Bei der OÜ ist man doch aber Mehrheitsgesellschafter (alleiniger Gesellschafter) und somit ist es selbständige Arbeit. Damit wäre der Punkt dann also hinfällig oder wie siehst du das?

    1. Hallo Peter,
      guter Hinweis. Ich habe das im Artikel ergänzt. Nein, es spielt es keine Rolle, ob Einkünfte aus selbständiger oder nicht selbständiger Arbeit vorliegen (vgl. § 49 (1) Nr. 3 bzw. Nr. 4 EStG). Es geht ohne DBA nur um die Ausübung in DE.
      Es ist sowieso fraglich, wie die Einstufung zu erfolgen hat. Einkünfte aus selbständiger selbständiger Arbeit bzw. als Geschäftsführer dürften regelmäßig am Ort der Geschäftsleitung steuerpflichtig sein, also Estland. Argumentiert man, dass der Ort der Geschäftsleitung bzw. Geschäftsführer nicht in Estland ist, führt das zu einer steuerpflichtigen Betriebstätte in einem anderem Land, ggf. DE.
      Darum halte ich nicht viel von einer OÜ in Kombination mit Gehaltszahlung und ohne Wohnsitz.

  3. Hi Michael!

    Danke für die vielen Infos!

    Ich wollte fragen, ob du einschätzen kannst, ob im folgenden Fall die betroffene natürliche Person (Arbeitnehmer) in Deutschland einkommensteuerpflichtig wäre:

    Ein Schweizer Staatsbürger (keine deutsche Staatsangehörigkeit) mit Wohnsitz in der Schweiz (und Familie/Lebensmittelpunkt in der Schweiz), ist bei einer Schweizer Unternehmen mit Sitz in Zürich angestellt (und bezieht nur von diesem Schweizer Arbeitgeber seinen Lohn). Die Schweizer Firma gehört zu einem großen internationalen Unternehmen, welches auch in Deutschland durch eine separate GmbH präsent ist. Der Schweizer Arbeitgeber möchte, dass der betroffene Arbeitnehmer jede Woche 3 Tage in Deutschland arbeitet (um von dort aus Kunden zu betreuen/gewinnen -> die Einreise nach Deutschland wäre jeweils am Montag und die Ausreise am Mittwoch) und 2 Tage in der Schweiz arbeitet (Donnerstag & Freitag). Die Wochenenden und Ferientage verbringt der Arbeitnehmer in der Schweiz (bzw. nicht in Deutschland). Abzüglich 5 Wochen Ferien hält sich der Arbeitnehmer somit 47 Wochen pro Kalenderjahr x 3 Tage pro Woche = 141 Tage pro Kalenderjahr in Deutschland auf. Arbeitsort in Deutschland = Frankfurt am Main und in der Schweiz = Zürich.

    Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des deutschen Einkommensteuergesetzes (EStG) ist eine natürliche Person dann in der Bundesrepublik Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, wenn sie in Deutschland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt besitzt.

    Frage 1: Würde der oben beschriebene Aufenthalt des Arbeitnehmers in Deutschland als “gewöhnlicher Aufenthalt” in Deutschland gelten oder gar Wohnsitz in Deutschland? Wäre somit der Arbeitnehmer in diesem Fall in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig?

    Artikel 4 des DBA (Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Schweiz) definiert den Begriff der „ansässigen Person“. Dort heißt es:
    (1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“ eine Person, die nach dem in diesem Staat geltenden Recht dort unbeschränkt steuerpflichtig ist.
    (2) Ist nach Absatz 1 eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt folgendes:
    a) Die Person gilt als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt. Verfügt sie in beiden Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen).
    b) Kann nicht bestimmt werden, in welchem Vertragsstaat die Person den Mittelpunkt der Lebensinteressen hat, oder verfügt sie in keinem der Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat.
    c) Hat die Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden Vertragsstaaten oder in keinem der Vertragsstaaten, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, dessen Staatsangehörigkeit sie besitzt.
    d) Besitzt die Person die Staatsangehörigkeit beider Vertragsstaaten oder keines Vertragsstaates, so regeln die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Frage in gegenseitigem Einvernehmen.

    Frage 2: Angenommen, dass der im obigen Fall betroffene Arbeitnehmer in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist, so wäre er gemäß Art. 4 Absatz 1 des DBA sowohl in der Schweiz als auch in Deutschland ansässig?

    Frage 3: Kann ausgehend von Art. 4 Absatz 2 des DBA jedoch gesagt werden, dass der betroffene Arbeitnehmer nur in der Schweiz ansässig ist, da er seinen “Mittelpunkt der Lebensinteressen” in der Schweiz hat (Partnerin und Sohn in der Schweiz) und zudem nur die Schweizer Staatsangehörigkeit besitzt?

    Die Besteuerung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit regelt Artikel 15 des DBA. Dort heißt es:
    (1) Vorbehaltlich der Artikel 15 a bis 19 können Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das die Arbeit in dem anderen Vertragsstaat ausgeübt wird. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen in dem anderen Staat besteuert werden.
    (2) Ungeachtet des Absatzes 1 können Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine in dem anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur in dem erstgenannten Staat besteuert werden, wenn
    a) der Empfänger sich in dem anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres aufhält,

    b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht in dem anderen Staat ansässig ist, und

    c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber in dem anderen Staat hat.

    Frage 4: Im Falle des betroffenen Arbeitnehmers werden die Bedingungen des Art. 15 Absatz 2 a) bis c) des DBA erfüllt. Kann man also sagen, dass dieser Arbeitnehmer nur in der Schweiz einkommensteuerpflichtig wäre, nicht aber in Deutschland?

    Vielen Dank vorab für dein Feedback.

    1. Hallo Max,
      wow, dein Kommentar ist ja fast länger als mein Artikel. Das DBA mit der Schweiz ist relativ speziell und zudem gibt es dabei Punkte zur Grenzgängerregelung zu beachten. Daher lässt sich hier keine einfache Antwort geben und eine Beratung ist klar zu empfehlen. Diese sollte auch vom entsendeten Unternehmen getragen werden.

      Mein erste Einschätzung: Ein gewöhnlicher Aufenthalt dürfte es wohl nicht sein, ggf. aber ein Wohnsitz, wenn in Frankfurt eine feste Wohnung gemietet wird. Ansässig kann man immer nur in einem Land sein.

      Gerne können wir das gemeinsam klären, schreib mir dazu einfach über das Kontaktformular: https://www.easydigitax.de/kontakt/

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